{"id":24582,"date":"2026-10-01T14:09:23","date_gmt":"2026-10-01T17:09:23","guid":{"rendered":"https:\/\/meusitejuridico.editorajuspodivm.com.br\/?p=24582"},"modified":"2026-10-01T14:09:24","modified_gmt":"2026-10-01T17:09:24","slug":"justica-fiscal-e-desigualdade-a-distribuicao-da-carga-tributaria-a-luz-da-constituicao","status":"publish","type":"post","link":"https:\/\/meusitejuridico.editorajuspodivm.com.br\/2026\/10\/01\/justica-fiscal-e-desigualdade-a-distribuicao-da-carga-tributaria-a-luz-da-constituicao\/","title":{"rendered":"Justi\u00e7a Fiscal e Desigualdade: A Distribui\u00e7\u00e3o da Carga Tribut\u00e1ria \u00e0 Luz da Constitui\u00e7\u00e3o"},"content":{"rendered":"\n

Introdu\u00e7\u00e3o<\/strong><\/h2>\n\n\n\n

A discuss\u00e3o sobre tributa\u00e7\u00e3o costuma ser conduzida a partir de uma pergunta aparentemente simples: quanto o Estado deve arrecadar? A quest\u00e3o, contudo, \u00e9 insuficiente para compreender o problema da justi\u00e7a fiscal. T\u00e3o importante quanto saber quanto se arrecada \u00e9 perguntar de quem se arrecada e quem efetivamente suporta o \u00f4nus da tributa\u00e7\u00e3o<\/strong>.<\/p>\n\n\n\n

O tributo constitui elemento essencial para a manuten\u00e7\u00e3o do Estado e para o financiamento das pol\u00edticas p\u00fablicas. Ao mesmo tempo, representa interven\u00e7\u00e3o estatal sobre a riqueza dos indiv\u00edduos. Surge, portanto, uma tens\u00e3o permanente entre a necessidade de obten\u00e7\u00e3o de recursos para o cumprimento das fun\u00e7\u00f5es estatais e a defini\u00e7\u00e3o dos limites dentro dos quais essa arrecada\u00e7\u00e3o pode ser considerada justa.\u00b9<\/p>\n\n\n\n

A quest\u00e3o ultrapassa os aspectos estritamente t\u00e9cnicos do Direito Tribut\u00e1rio. A tributa\u00e7\u00e3o est\u00e1 diretamente relacionada \u00e0 concep\u00e7\u00e3o de justi\u00e7a adotada por determinada sociedade e \u00e0 maneira como nela s\u00e3o distribu\u00eddos direitos, deveres, riquezas e encargos.<\/p>\n\n\n\n

A Constitui\u00e7\u00e3o Federal de 1988 oferece par\u00e2metros fundamentais para essa discuss\u00e3o. Ao estabelecer entre os objetivos fundamentais da Rep\u00fablica a constru\u00e7\u00e3o de uma sociedade livre, justa e solid\u00e1ria, bem como a erradica\u00e7\u00e3o da pobreza e da marginaliza\u00e7\u00e3o e a redu\u00e7\u00e3o das desigualdades sociais e regionais, o texto constitucional impede que o sistema tribut\u00e1rio seja compreendido exclusivamente a partir de sua fun\u00e7\u00e3o arrecadat\u00f3ria.<\/p>\n\n\n\n

Essa rela\u00e7\u00e3o tornou-se ainda mais evidente ap\u00f3s a Emenda Constitucional n\u00ba 132\/2023. Al\u00e9m de promover profunda reforma na tributa\u00e7\u00e3o sobre o consumo, a emenda acrescentou os \u00a7\u00a7 3\u00ba e 4\u00ba ao art. 145 da Constitui\u00e7\u00e3o. O primeiro passou a determinar expressamente que o Sistema Tribut\u00e1rio Nacional observe, entre outros, o princ\u00edpio da justi\u00e7a tribut\u00e1ria<\/strong>. O segundo estabeleceu que as altera\u00e7\u00f5es na legisla\u00e7\u00e3o tribut\u00e1ria devem buscar atenuar efeitos regressivos<\/strong>.\u00b2<\/p>\n\n\n\n

A justi\u00e7a tribut\u00e1ria, portanto, deixou de decorrer apenas da articula\u00e7\u00e3o entre igualdade, capacidade contributiva e os objetivos fundamentais da Rep\u00fablica: passou a integrar expressamente os princ\u00edpios gerais do Sistema Tribut\u00e1rio Nacional.<\/p>\n\n\n\n

Nesse contexto, a pergunta acerca de quem suporta a tributa\u00e7\u00e3o ganha renovada import\u00e2ncia. O princ\u00edpio da capacidade contributiva e a progressividade permanecem centrais para a discuss\u00e3o, mas devem agora ser examinados juntamente com os novos instrumentos introduzidos pela Reforma Tribut\u00e1ria para enfrentar a regressividade da tributa\u00e7\u00e3o sobre o consumo.<\/p>\n\n\n\n

1. Justi\u00e7a fiscal: da filosofia pol\u00edtica \u00e0 Constitui\u00e7\u00e3o<\/strong><\/h2>\n\n\n\n

Definir o que constitui uma tributa\u00e7\u00e3o justa pressup\u00f5e enfrentar uma quest\u00e3o anterior e mais ampla: o pr\u00f3prio conceito de justi\u00e7a.<\/p>\n\n\n\n

A reflex\u00e3o remonta \u00e0 Antiguidade. Na concep\u00e7\u00e3o aristot\u00e9lica, a justi\u00e7a distributiva relaciona-se \u00e0 distribui\u00e7\u00e3o proporcional de bens, direitos e encargos entre os integrantes da sociedade. A igualdade, nessa perspectiva, n\u00e3o significa necessariamente tratamento id\u00eantico. Ao contr\u00e1rio, pressup\u00f5e considerar as diferen\u00e7as existentes entre aqueles aos quais determinada distribui\u00e7\u00e3o se dirige.\u00b3<\/p>\n\n\n\n

Transportada para o campo tribut\u00e1rio, essa concep\u00e7\u00e3o oferece fundamento para que a contribui\u00e7\u00e3o dos cidad\u00e3os ao financiamento do Estado considere suas diferentes condi\u00e7\u00f5es econ\u00f4micas.<\/p>\n\n\n\n

Ricardo Lobo Torres identifica justamente na justi\u00e7a distributiva aristot\u00e9lica um dos fundamentos da concep\u00e7\u00e3o de tributa\u00e7\u00e3o justa e dos elementos estruturantes da justi\u00e7a fiscal.\u2074<\/p>\n\n\n\n

A reflex\u00e3o ganha outra dimens\u00e3o a partir da teoria da justi\u00e7a de John Rawls. Em uma sociedade caracterizada por desigualdades econ\u00f4micas e sociais, Rawls formula o princ\u00edpio da diferen\u00e7a, segundo o qual as desigualdades econ\u00f4micas e sociais devem ser estruturadas de maneira que sejam vantajosas aos menos favorecidos.\u2075<\/p>\n\n\n\n

A justi\u00e7a deixa, assim, de ser compreendida apenas a partir de uma igualdade meramente formal. Passa-se a considerar tamb\u00e9m a posi\u00e7\u00e3o concreta ocupada pelos indiv\u00edduos na estrutura social.<\/p>\n\n\n\n

Essa concep\u00e7\u00e3o possui evidente repercuss\u00e3o sobre a discuss\u00e3o tribut\u00e1ria. A distribui\u00e7\u00e3o dos encargos fiscais n\u00e3o pode ignorar as diferen\u00e7as econ\u00f4micas existentes entre os contribuintes.<\/p>\n\n\n\n

Torres observa que \u201ca obra de Rawls, a par da inspira\u00e7\u00e3o para a renova\u00e7\u00e3o dos estudos sobre a justi\u00e7a, projetou enorme influ\u00eancia no campo da justi\u00e7a fiscal\u201d.\u2076<\/p>\n\n\n\n

A aproxima\u00e7\u00e3o entre justi\u00e7a distributiva e tributa\u00e7\u00e3o permite compreender por que a justi\u00e7a fiscal n\u00e3o pode ser reduzida \u00e0 efici\u00eancia arrecadat\u00f3ria. Um sistema pode ser eficiente para obter receitas e, simultaneamente, distribuir de maneira desigual o custo necess\u00e1rio para financi\u00e1-las.<\/p>\n\n\n\n

\u00c9 nesse ponto que a Filosofia Pol\u00edtica encontra a Constitui\u00e7\u00e3o.<\/p>\n\n\n\n

A Constitui\u00e7\u00e3o brasileira n\u00e3o \u00e9 indiferente \u00e0 desigualdade. A constru\u00e7\u00e3o de uma sociedade livre, justa e solid\u00e1ria e a redu\u00e7\u00e3o das desigualdades sociais e regionais est\u00e3o expressamente previstas entre os objetivos fundamentais da Rep\u00fablica.<\/p>\n\n\n\n

Com a EC n\u00ba 132\/2023, essa orienta\u00e7\u00e3o alcan\u00e7ou ainda maior densidade normativa no pr\u00f3prio cap\u00edtulo constitucional dedicado ao Sistema Tribut\u00e1rio Nacional: justi\u00e7a tribut\u00e1ria e redu\u00e7\u00e3o dos efeitos regressivos passaram a constar expressamente do art. 145.<\/p>\n\n\n\n

A justi\u00e7a fiscal, assim, n\u00e3o constitui apenas uma formula\u00e7\u00e3o abstrata ou uma escolha de pol\u00edtica econ\u00f4mica. Ela encontra par\u00e2metros normativos no pr\u00f3prio sistema constitucional tribut\u00e1rio.<\/p>\n\n\n\n

2. Capacidade contributiva como express\u00e3o da justi\u00e7a fiscal<\/strong><\/h2>\n\n\n\n

Entre os principais instrumentos constitucionais de concretiza\u00e7\u00e3o da justi\u00e7a tribut\u00e1ria est\u00e1 o princ\u00edpio da capacidade contributiva.<\/p>\n\n\n\n

O art. 145, \u00a7 1\u00ba, da Constitui\u00e7\u00e3o determina que, sempre que poss\u00edvel, os impostos tenham car\u00e1ter pessoal e sejam graduados segundo a capacidade econ\u00f4mica do contribuinte.<\/p>\n\n\n\n

A disposi\u00e7\u00e3o representa uma das formas pelas quais a ideia de justi\u00e7a distributiva se manifesta no sistema tribut\u00e1rio.<\/p>\n\n\n\n

Luciano Amaro observa que \u201co princ\u00edpio da capacidade contributiva se entrela\u00e7a com o enunciado constitucional da igualdade\u201d.\u2077 Paulo Caliendo, por sua vez, considera a capacidade contributiva \u201co princ\u00edpio de tributa\u00e7\u00e3o mais importante na determina\u00e7\u00e3o da justi\u00e7a fiscal e na reparti\u00e7\u00e3o de encargos fiscais\u201d.\u2078<\/p>\n\n\n\n

A l\u00f3gica subjacente \u00e9 relativamente simples: pessoas que se encontram em situa\u00e7\u00f5es econ\u00f4micas equivalentes devem receber tratamento tribut\u00e1rio equivalente; aquelas que apresentam capacidades econ\u00f4micas diferentes n\u00e3o devem necessariamente suportar id\u00eantico \u00f4nus tribut\u00e1rio.<\/p>\n\n\n\n

\u00c9 nesse contexto que se distinguem a equidade horizontal e a equidade vertical.<\/p>\n\n\n\n

A equidade horizontal pressup\u00f5e tratamento semelhante entre contribuintes que se encontram em condi\u00e7\u00f5es econ\u00f4micas semelhantes. A equidade vertical, por sua vez, permite considerar as diferen\u00e7as de capacidade econ\u00f4mica para a distribui\u00e7\u00e3o dos encargos tribut\u00e1rios.<\/p>\n\n\n\n

A capacidade contributiva relaciona-se tamb\u00e9m \u00e0 preserva\u00e7\u00e3o das condi\u00e7\u00f5es m\u00ednimas necess\u00e1rias \u00e0 exist\u00eancia digna. N\u00e3o se pode considerar dispon\u00edvel para tributa\u00e7\u00e3o, sem qualquer limite, a parcela de recursos indispens\u00e1vel \u00e0 satisfa\u00e7\u00e3o das necessidades fundamentais do indiv\u00edduo e de sua fam\u00edlia.<\/p>\n\n\n\n

Baleeiro, ao tratar da mat\u00e9ria, afirma:<\/p>\n\n\n\n

\u201cA capacidade econ\u00f4mica de concorrer, a t\u00edtulo de tributo, \u00e0s despesas do Estado, quer das pessoas naturais, quer das jur\u00eddicas, somente se inicia ap\u00f3s a dedu\u00e7\u00e3o de todos os custos e gastos necess\u00e1rios \u00e0 aquisi\u00e7\u00e3o, produ\u00e7\u00e3o e manuten\u00e7\u00e3o da renda em sentido lato (…). Antes disso, n\u00e3o h\u00e1 capacidade contributiva, sendo confiscat\u00f3ria a tributa\u00e7\u00e3o.\u201d\u2079<\/p>\n\n\n\n

A justi\u00e7a fiscal exige, portanto, que a tributa\u00e7\u00e3o considere n\u00e3o apenas a exist\u00eancia formal de riqueza, mas a possibilidade concreta de o contribuinte participar do financiamento do Estado.<\/p>\n\n\n\n

Essa exig\u00eancia, entretanto, encontra dificuldades particulares quando se examina a tributa\u00e7\u00e3o indireta.<\/p>\n\n\n\n

3. Tributa\u00e7\u00e3o sobre o consumo e regressividade<\/strong><\/h2>\n\n\n\n

A distin\u00e7\u00e3o entre tributa\u00e7\u00e3o direta e indireta \u00e9 relevante para compreender as dificuldades de concretiza\u00e7\u00e3o da capacidade contributiva.<\/p>\n\n\n\n

Nos tributos diretos, h\u00e1 maior possibilidade de relacionar a incid\u00eancia tribut\u00e1ria a manifesta\u00e7\u00f5es individualizadas de riqueza, como renda e patrim\u00f4nio. Na tributa\u00e7\u00e3o indireta, por sua vez, o encargo econ\u00f4mico pode ser transferido ao consumidor por meio do pre\u00e7o do bem ou servi\u00e7o.<\/p>\n\n\n\n

A doutrina tradicional distingue, nesse contexto, contribuinte de direito e contribuinte de fato: aquele integra a rela\u00e7\u00e3o jur\u00eddico-tribut\u00e1ria e efetua o recolhimento; este suporta economicamente o custo incorporado ao pre\u00e7o.\u00b9\u2070<\/p>\n\n\n\n

\u00c9 justamente nesse ponto que surge uma dificuldade relevante para a justi\u00e7a fiscal.<\/p>\n\n\n\n

A incid\u00eancia sobre o consumo, considerada isoladamente, n\u00e3o permite identificar adequadamente a capacidade econ\u00f4mica individual daquele que adquire o produto ou servi\u00e7o. Consumidores com rendas profundamente diferentes podem adquirir o mesmo bem e suportar a tributa\u00e7\u00e3o correspondente \u00e0quela opera\u00e7\u00e3o.<\/p>\n\n\n\n

Consequentemente, quando pessoas com capacidades econ\u00f4micas muito diferentes suportam carga semelhante sobre determinado consumo, o impacto relativo sobre a renda daquele que possui menos recursos pode ser significativamente maior.<\/p>\n\n\n\n

\u00c9 nesse sentido que a tributa\u00e7\u00e3o sobre o consumo pode produzir efeitos regressivos.<\/p>\n\n\n\n

No sistema anterior \u00e0 Reforma Tribut\u00e1ria, uma das respostas tradicionais a esse problema era a seletividade segundo a essencialidade.<\/p>\n\n\n\n

Baleeiro explicava a l\u00f3gica do mecanismo:<\/p>\n\n\n\n

\u201cN\u00e3o podendo conhecer os consumidores, em escala de milh\u00f5es, o legislador, olhos postos no princ\u00edpio da capacidade contributiva ao utilizar o princ\u00edpio da seletividade, grava menos os artigos essenciais. Justi\u00e7a imperfeita, mas ainda justi\u00e7a.\u201d\u00b9\u00b9<\/p>\n\n\n\n

A express\u00e3o \u00e9 particularmente elucidativa: justi\u00e7a imperfeita<\/strong>.<\/p>\n\n\n\n

A seletividade pode reduzir a tributa\u00e7\u00e3o incidente sobre bens essenciais, mas n\u00e3o individualiza a situa\u00e7\u00e3o econ\u00f4mica do consumidor. Pessoas pertencentes a diferentes estratos de renda podem adquirir os mesmos produtos e beneficiar-se da mesma redu\u00e7\u00e3o.<\/p>\n\n\n\n

Essa limita\u00e7\u00e3o hist\u00f3rica da tributa\u00e7\u00e3o indireta \u00e9 particularmente importante para compreender as escolhas realizadas pela Reforma Tribut\u00e1ria.<\/p>\n\n\n\n

4. A Reforma Tribut\u00e1ria e as novas respostas \u00e0 regressividade<\/strong><\/h2>\n\n\n\n

A EC n\u00ba 132\/2023 alterou profundamente a tributa\u00e7\u00e3o brasileira sobre o consumo e introduziu mecanismos que exigem uma atualiza\u00e7\u00e3o da an\u00e1lise tradicional sobre capacidade contributiva e tributa\u00e7\u00e3o indireta.<\/p>\n\n\n\n

A primeira mudan\u00e7a relevante \u00e9 principiol\u00f3gica.<\/p>\n\n\n\n

O novo \u00a7 3\u00ba do art. 145 determina que o Sistema Tribut\u00e1rio Nacional observe os princ\u00edpios da simplicidade, transpar\u00eancia, justi\u00e7a tribut\u00e1ria, coopera\u00e7\u00e3o e defesa do meio ambiente. Mais diretamente relacionado ao problema aqui analisado, o \u00a7 4\u00ba estabelece que \u201cas altera\u00e7\u00f5es na legisla\u00e7\u00e3o tribut\u00e1ria buscar\u00e3o atenuar efeitos regressivos\u201d<\/strong>.\u00b9\u00b2<\/p>\n\n\n\n

A regressividade deixa, portanto, de ser apenas um problema identificado pela doutrina ou pela an\u00e1lise econ\u00f4mica da tributa\u00e7\u00e3o. A pr\u00f3pria Constitui\u00e7\u00e3o determina expressamente que seus efeitos sejam objeto de atenua\u00e7\u00e3o.<\/p>\n\n\n\n

A segunda mudan\u00e7a est\u00e1 na reformula\u00e7\u00e3o da tributa\u00e7\u00e3o sobre o consumo, com a cria\u00e7\u00e3o do Imposto sobre Bens e Servi\u00e7os \u2014 IBS \u2014, de compet\u00eancia compartilhada entre Estados, Distrito Federal e Munic\u00edpios, e da Contribui\u00e7\u00e3o sobre Bens e Servi\u00e7os \u2014 CBS \u2014, de compet\u00eancia da Uni\u00e3o. A regulamenta\u00e7\u00e3o veio, especialmente, por meio da Lei Complementar n\u00ba 214\/2025, posteriormente alterada, inclusive pela Lei Complementar n\u00ba 227\/2026.\u00b9\u00b3<\/p>\n\n\n\n

Para o problema da justi\u00e7a fiscal, contudo, uma inova\u00e7\u00e3o merece especial aten\u00e7\u00e3o: a devolu\u00e7\u00e3o personalizada da tributa\u00e7\u00e3o incidente sobre o consumo<\/strong>, usualmente denominada cashback.<\/p>\n\n\n\n

O art. 156-A, \u00a7 5\u00ba, VIII, da Constitui\u00e7\u00e3o determina que lei complementar discipline as hip\u00f3teses de devolu\u00e7\u00e3o do IBS a pessoas f\u00edsicas, inclusive seus limites e benefici\u00e1rios, \u201ccom o objetivo de reduzir as desigualdades de renda\u201d<\/strong>.\u00b9\u2074<\/p>\n\n\n\n

A Constitui\u00e7\u00e3o foi al\u00e9m em determinadas situa\u00e7\u00f5es. O \u00a7 13 do mesmo artigo tornou obrigat\u00f3ria a devolu\u00e7\u00e3o nas opera\u00e7\u00f5es de fornecimento de energia el\u00e9trica e de g\u00e1s liquefeito de petr\u00f3leo ao consumidor de baixa renda, admitindo que a lei complementar estabele\u00e7a sua concess\u00e3o no momento da cobran\u00e7a.<\/p>\n\n\n\n

A LC n\u00ba 214\/2025 regulamentou a devolu\u00e7\u00e3o personalizada do IBS e da CBS nos arts. 112 e seguintes, estabelecendo crit\u00e9rios para identifica\u00e7\u00e3o das fam\u00edlias destinat\u00e1rias e para o c\u00e1lculo e a operacionaliza\u00e7\u00e3o da devolu\u00e7\u00e3o. O art. 118 fixa, como regra geral, devolu\u00e7\u00e3o de 20% da CBS e do IBS e, para determinadas opera\u00e7\u00f5es essenciais, devolu\u00e7\u00e3o de 100% da CBS e 20% do IBS, sem preju\u00edzo da possibilidade de os entes federativos fixarem, por lei espec\u00edfica, percentuais superiores relativamente \u00e0 parcela de sua compet\u00eancia.\u00b9\u2075<\/p>\n\n\n\n

Essa inova\u00e7\u00e3o modifica parcialmente a forma tradicional de enfrentar a regressividade da tributa\u00e7\u00e3o sobre o consumo.<\/p>\n\n\n\n

Historicamente, diante da impossibilidade de conhecer a capacidade econ\u00f4mica de milh\u00f5es de consumidores no momento da aquisi\u00e7\u00e3o de bens e servi\u00e7os, buscava-se atuar predominantemente sobre o produto<\/strong>, reduzindo a tributa\u00e7\u00e3o de itens considerados essenciais.<\/p>\n\n\n\n

O cashback introduz uma l\u00f3gica adicional. Em vez de considerar exclusivamente o bem ou servi\u00e7o tributado, o sistema passa a possibilitar que caracter\u00edsticas econ\u00f4micas do pr\u00f3prio consumidor<\/strong> sejam relevantes para a devolu\u00e7\u00e3o de parcela da tributa\u00e7\u00e3o suportada.<\/p>\n\n\n\n

Isso n\u00e3o significa que o problema da regressividade tenha desaparecido.<\/p>\n\n\n\n

Significa, por\u00e9m, que a afirma\u00e7\u00e3o tradicional de que seria imposs\u00edvel aproximar a tributa\u00e7\u00e3o indireta da capacidade contributiva precisa ser relativizada diante do novo desenho constitucional.<\/p>\n\n\n\n

A Reforma Tribut\u00e1ria introduz um mecanismo de corre\u00e7\u00e3o da tributa\u00e7\u00e3o sobre o consumo pelo qual a capacidade econ\u00f4mica, embora n\u00e3o necessariamente determine a incid\u00eancia original em cada opera\u00e7\u00e3o, pode ser considerada para a defini\u00e7\u00e3o daqueles que receber\u00e3o a devolu\u00e7\u00e3o.<\/p>\n\n\n\n

A mudan\u00e7a \u00e9 conceitualmente relevante para a justi\u00e7a fiscal.<\/p>\n\n\n\n

A conhecida formula\u00e7\u00e3o de Baleeiro sobre a seletividade como \u201cjusti\u00e7a imperfeita\u201d ganha, nesse novo contexto, uma dimens\u00e3o adicional. O sistema constitucional passa a combinar mecanismos relacionados \u00e0 essencialidade dos bens com instrumentos de devolu\u00e7\u00e3o dirigidos a determinados consumidores. Essa combina\u00e7\u00e3o aparece tamb\u00e9m na Cesta B\u00e1sica Nacional de Alimentos, criada pelo art. 8\u00ba da EC n\u00ba 132\/2023 e regulamentada pelo art. 125 da LC n\u00ba 214\/2025, que reduz a zero as al\u00edquotas do IBS e da CBS incidentes sobre os produtos destinados \u00e0 alimenta\u00e7\u00e3o humana relacionados no Anexo I da lei complementar.<\/p>\n\n\n\n

A quest\u00e3o deixa, portanto, de ser simplesmente saber se a tributa\u00e7\u00e3o sobre o consumo permite ou n\u00e3o realizar justi\u00e7a fiscal. O problema passa a ser avaliar em que medida os mecanismos constitucionais e legais de corre\u00e7\u00e3o conseguem efetivamente reduzir seus efeitos regressivos<\/strong>.<\/p>\n\n\n\n

5. Progressividade e distribui\u00e7\u00e3o do \u00f4nus tribut\u00e1rio<\/strong><\/h2>\n\n\n\n

As novas t\u00e9cnicas de enfrentamento da regressividade da tributa\u00e7\u00e3o sobre o consumo n\u00e3o retiram a import\u00e2ncia da progressividade.<\/p>\n\n\n\n

Se a capacidade contributiva estabelece um par\u00e2metro para a distribui\u00e7\u00e3o dos encargos fiscais, a progressividade constitui importante instrumento para sua concretiza\u00e7\u00e3o, especialmente nos tributos que permitem considerar de maneira mais direta manifesta\u00e7\u00f5es individualizadas de riqueza.<\/p>\n\n\n\n

Ricardo Lobo Torres relaciona a progressividade \u00e0 concretiza\u00e7\u00e3o da justi\u00e7a tribut\u00e1ria.\u00b9\u2076 Carrazza, por sua vez, estabelece conex\u00e3o direta entre progressividade e capacidade contributiva:<\/p>\n\n\n\n

\u201c\u00c9 por isso que, em nosso sistema jur\u00eddico, todos os impostos, em princ\u00edpio, devem ser progressivos. Por qu\u00ea? Porque \u00e9 gra\u00e7as \u00e0 progressividade que eles conseguem atender ao princ\u00edpio da capacidade contributiva.\u201d\u00b9\u2077<\/p>\n\n\n\n

Na progressividade fiscal, a al\u00edquota aumenta em fun\u00e7\u00e3o do crescimento da base tribut\u00e1vel. Em termos simples, \u00e0 medida que cresce a manifesta\u00e7\u00e3o de riqueza considerada pela tributa\u00e7\u00e3o, aumenta tamb\u00e9m a intensidade relativa da incid\u00eancia.<\/p>\n\n\n\n

N\u00e3o se trata simplesmente de cobrar numericamente mais de quem possui mais.<\/p>\n\n\n\n

Em um sistema proporcional, a aplica\u00e7\u00e3o de uma mesma al\u00edquota j\u00e1 far\u00e1 com que aquele que possui base tribut\u00e1vel maior pague valor absoluto superior. Na progressividade ocorre algo adicional: a pr\u00f3pria incid\u00eancia relativa aumenta conforme cresce a base tribut\u00e1vel.<\/p>\n\n\n\n

Baleeiro atribui particular import\u00e2ncia ao mecanismo ao afirmar que a \u201cprogressividade talvez seja a \u00fanica ferramenta que assegure a aplica\u00e7\u00e3o da personaliza\u00e7\u00e3o dos impostos, disciplinada na Lei, e que, portanto, chegue a uma justi\u00e7a social efetiva\u201d.\u00b9\u2078<\/p>\n\n\n\n

\u00c9 justamente por isso que a discuss\u00e3o sobre progressividade n\u00e3o pode ser confundida com a discuss\u00e3o sobre aumento da carga tribut\u00e1ria.<\/p>\n\n\n\n

Defender maior progressividade significa discutir como o \u00f4nus tribut\u00e1rio \u00e9 distribu\u00eddo<\/strong>, e n\u00e3o necessariamente defender que o Estado arrecade uma parcela global maior da riqueza produzida pela sociedade.<\/p>\n\n\n\n

A pergunta fundamental volta a ser: quem paga?<\/strong><\/p>\n\n\n\n

Um sistema pode obter determinada receita atribuindo peso relevante \u00e0 tributa\u00e7\u00e3o do consumo ou pode estruturar de maneira distinta a participa\u00e7\u00e3o das v\u00e1rias manifesta\u00e7\u00f5es de riqueza no financiamento estatal.<\/p>\n\n\n\n

Essas escolhas possuem consequ\u00eancias distributivas diferentes.<\/p>\n\n\n\n

A Reforma Tribut\u00e1ria acrescentou novos elementos a essa equa\u00e7\u00e3o. Ao constitucionalizar a justi\u00e7a tribut\u00e1ria, determinar a atenua\u00e7\u00e3o dos efeitos regressivos e instituir mecanismos de devolu\u00e7\u00e3o da tributa\u00e7\u00e3o sobre o consumo, a EC n\u00ba 132\/2023 reconheceu expressamente a dimens\u00e3o distributiva da tributa\u00e7\u00e3o. A mesma emenda refor\u00e7ou a progressividade na tributa\u00e7\u00e3o patrimonial ao estabelecer, no art. 155, \u00a7 1\u00ba, VI, da Constitui\u00e7\u00e3o, que o ITCMD ser\u00e1 progressivo em raz\u00e3o do valor do quinh\u00e3o, do legado ou da doa\u00e7\u00e3o. A LC n\u00ba 227\/2026, ao instituir normas gerais relativas ao ITCMD, reiterou essa diretriz em seu art. 156.<\/p>\n\n\n\n

Isso, por\u00e9m, n\u00e3o torna dispens\u00e1vel a capacidade contributiva nem substitui a progressividade.<\/p>\n\n\n\n

Ao contr\u00e1rio, os instrumentos passam a atuar de forma complementar. Capacidade contributiva, progressividade, tratamentos relacionados \u00e0 essencialidade e devolu\u00e7\u00e3o personalizada da tributa\u00e7\u00e3o constituem diferentes t\u00e9cnicas de aproxima\u00e7\u00e3o entre tributa\u00e7\u00e3o e justi\u00e7a fiscal.<\/p>\n\n\n\n

Tamb\u00e9m \u00e9 necess\u00e1rio reconhecer que a justi\u00e7a fiscal n\u00e3o se esgota no lado da receita.<\/p>\n\n\n\n

A aplica\u00e7\u00e3o dos recursos arrecadados, as pol\u00edticas p\u00fablicas e os mecanismos de transfer\u00eancias estatais igualmente produzem efeitos distributivos. Uma an\u00e1lise completa da pol\u00edtica fiscal exige considerar arrecada\u00e7\u00e3o e despesa.<\/p>\n\n\n\n

Isso, contudo, n\u00e3o torna indiferente a maneira pela qual o Estado obt\u00e9m os recursos.<\/p>\n\n\n\n

A justi\u00e7a do gasto p\u00fablico n\u00e3o neutraliza automaticamente eventual injusti\u00e7a na distribui\u00e7\u00e3o do \u00f4nus tribut\u00e1rio. A forma de arrecadar tamb\u00e9m est\u00e1 submetida \u00e0 Constitui\u00e7\u00e3o.<\/p>\n\n\n\n

Conclus\u00e3o<\/strong><\/h2>\n\n\n\n

A justi\u00e7a fiscal n\u00e3o pode ser analisada exclusivamente a partir da quantidade de recursos arrecadados pelo Estado. Antes de perguntar quanto se tributa, \u00e9 necess\u00e1rio perguntar como se tributa, de quem se arrecada e quem efetivamente suporta esse \u00f4nus<\/strong>.<\/p>\n\n\n\n

A tradi\u00e7\u00e3o da justi\u00e7a distributiva fornece importante fundamento te\u00f3rico para essa an\u00e1lise. De Arist\u00f3teles a Rawls, ainda que sob formula\u00e7\u00f5es distintas, encontra-se a preocupa\u00e7\u00e3o com a distribui\u00e7\u00e3o de vantagens e encargos em sociedades marcadas por diferen\u00e7as econ\u00f4micas.<\/p>\n\n\n\n

No sistema constitucional brasileiro, essa preocupa\u00e7\u00e3o encontra express\u00e3o no princ\u00edpio da capacidade contributiva, na igualdade e nos objetivos fundamentais da Rep\u00fablica.<\/p>\n\n\n\n

A Reforma Tribut\u00e1ria conferiu, entretanto, nova dimens\u00e3o ao tema.<\/p>\n\n\n\n

A EC n\u00ba 132\/2023 passou a prever expressamente a justi\u00e7a tribut\u00e1ria<\/strong> entre os princ\u00edpios do Sistema Tribut\u00e1rio Nacional e estabeleceu que as altera\u00e7\u00f5es legislativas devem buscar atenuar efeitos regressivos<\/strong>. Mais do que isso, ao reformular a tributa\u00e7\u00e3o sobre o consumo, a Constitui\u00e7\u00e3o incorporou mecanismos de devolu\u00e7\u00e3o de tributos a pessoas f\u00edsicas com o objetivo expl\u00edcito de reduzir desigualdades de renda.<\/p>\n\n\n\n

A mudan\u00e7a \u00e9 relevante porque enfrenta uma das dificuldades hist\u00f3ricas da tributa\u00e7\u00e3o indireta: a reduzida possibilidade de individualiza\u00e7\u00e3o da capacidade econ\u00f4mica daquele que efetivamente suporta o tributo incidente sobre o consumo.<\/p>\n\n\n\n

A devolu\u00e7\u00e3o personalizada n\u00e3o elimina essa dificuldade na origem da incid\u00eancia, nem autoriza concluir que a regressividade tenha sido superada. Introduz, entretanto, uma t\u00e9cnica destinada a mitig\u00e1-la, permitindo que caracter\u00edsticas econ\u00f4micas do consumidor sejam consideradas para a devolu\u00e7\u00e3o de parcela da tributa\u00e7\u00e3o suportada.<\/p>\n\n\n\n

Ao lado desses mecanismos, a progressividade permanece fundamental. Ela permite aproximar a tributa\u00e7\u00e3o das manifesta\u00e7\u00f5es concretas de riqueza e distribuir o \u00f4nus fiscal de maneira compat\u00edvel com diferentes capacidades econ\u00f4micas.<\/p>\n\n\n\n

N\u00e3o se trata, portanto, de defender simplesmente mais ou menos tributa\u00e7\u00e3o.<\/p>\n\n\n\n

O problema constitucional \u00e9 anterior: como distribuir de maneira justa o custo do financiamento do Estado?<\/strong><\/p>\n\n\n\n

A Constitui\u00e7\u00e3o de 1988 oferece hoje uma resposta ainda mais expl\u00edcita do que aquela existente antes da Reforma Tribut\u00e1ria. A arrecada\u00e7\u00e3o n\u00e3o deve apenas produzir recursos. O Sistema Tribut\u00e1rio Nacional deve observar a justi\u00e7a tribut\u00e1ria e as altera\u00e7\u00f5es legislativas devem buscar atenuar os efeitos regressivos da tributa\u00e7\u00e3o.<\/p>\n\n\n\n

Se financiar o Estado constitui dever coletivo, justi\u00e7a fiscal n\u00e3o significa exigir de todos o mesmo sacrif\u00edcio. Significa distribuir esse dever de maneira compat\u00edvel com as desigualdades econ\u00f4micas existentes e com a capacidade de cada um de suport\u00e1-lo.<\/p>\n\n\n\n

Notas<\/strong><\/h2>\n\n\n\n

1.<\/strong> SCHOUERI, Lu\u00eds Eduardo. Teoria da Tributa\u00e7\u00e3o: Aspectos Econ\u00f4micos<\/em>. 2017, p. 6.<\/p>\n\n\n\n

2.<\/strong> BRASIL. Constitui\u00e7\u00e3o da Rep\u00fablica Federativa do Brasil de 1988, art. 145, \u00a7\u00a7 3\u00ba e 4\u00ba, inclu\u00eddos pela Emenda Constitucional n\u00ba 132, de 20 de dezembro de 2023.<\/p>\n\n\n\n

3.<\/strong> ARIST\u00d3TELES. \u00c9tica a Nic\u00f4maco<\/em>. S\u00e3o Paulo: Martin Claret, 2005.<\/p>\n\n\n\n

4.<\/strong> TORRES, Ricardo Lobo. O or\u00e7amento na Constitui\u00e7\u00e3o<\/em>.<\/p>\n\n\n\n

5.<\/strong> RAWLS, John. Uma teoria da justi\u00e7a<\/em>. 2. ed. Bras\u00edlia: Editora Universidade de Bras\u00edlia, 1997.<\/p>\n\n\n\n

6.<\/strong> TORRES, Ricardo Lobo. O or\u00e7amento na Constitui\u00e7\u00e3o<\/em>.<\/p>\n\n\n\n

7.<\/strong> AMARO, Luciano. Direito Tribut\u00e1rio Brasileiro<\/em>.<\/p>\n\n\n\n

8.<\/strong> CALIENDO, Paulo. Direito Tribut\u00e1rio e an\u00e1lise econ\u00f4mica do Direito<\/em>.<\/p>\n\n\n\n

9.<\/strong> BALEEIRO, Aliomar. Limita\u00e7\u00f5es Constitucionais ao Poder de Tributar<\/em>. 8. ed. Atualizada por Misabel Abreu Machado Derzi. Rio de Janeiro: Forense, 2013.<\/p>\n\n\n\n

10.<\/strong> CARNEIRO, Claudio. Curso de Direito Tribut\u00e1rio e Financeiro<\/em>. 6. ed. S\u00e3o Paulo: Saraiva, 2015.<\/p>\n\n\n\n

11.<\/strong> BALEEIRO, Aliomar. Direito Tribut\u00e1rio Brasileiro<\/em>. 12. ed. Atualizada por Misabel Abreu Machado Derzi. Rio de Janeiro: Forense, 2013, p. 1097.<\/p>\n\n\n\n

12.<\/strong> BRASIL. Constitui\u00e7\u00e3o da Rep\u00fablica Federativa do Brasil de 1988, art. 145, \u00a7\u00a7 3\u00ba e 4\u00ba, inclu\u00eddos pela Emenda Constitucional n\u00ba 132, de 20 de dezembro de 2023.<\/p>\n\n\n\n

13.<\/strong> BRASIL. Lei Complementar n\u00ba 214, de 16 de janeiro de 2025, com altera\u00e7\u00f5es posteriores, inclusive as promovidas pela Lei Complementar n\u00ba 227, de 13 de janeiro de 2026.<\/p>\n\n\n\n

14.<\/strong> BRASIL. Constitui\u00e7\u00e3o da Rep\u00fablica Federativa do Brasil de 1988, art. 156-A, \u00a7 5\u00ba, VIII, e \u00a7 13, inclu\u00eddos pela Emenda Constitucional n\u00ba 132, de 20 de dezembro de 2023.<\/p>\n\n\n\n

15.<\/strong> BRASIL. Lei Complementar n\u00ba 214, de 16 de janeiro de 2025, arts. 112 a 121, especialmente art. 118, com altera\u00e7\u00f5es posteriores, inclusive as promovidas pela Lei Complementar n\u00ba 227, de 13 de janeiro de 2026.<\/p>\n\n\n\n

16.<\/strong> TORRES, Ricardo Lobo. O or\u00e7amento na Constitui\u00e7\u00e3o<\/em>.<\/p>\n\n\n\n

17.<\/strong> CARRAZZA, Roque Antonio. Curso de Direito Constitucional Tribut\u00e1rio<\/em>, p. 88.<\/p>\n\n\n\n

18.<\/strong> BALEEIRO, Aliomar. Direito Tribut\u00e1rio Brasileiro<\/em>, p. 433.<\/p>\n\n\n\n

19.<\/strong> BRASIL. Emenda Constitucional n\u00ba 132, de 20 de dezembro de 2023, art. 8\u00ba; BRASIL. Lei Complementar n\u00ba 214, de 16 de janeiro de 2025, art. 125 e Anexo I.<\/p>\n\n\n\n

20.<\/strong> BRASIL. Constitui\u00e7\u00e3o da Rep\u00fablica Federativa do Brasil de 1988, art. 155, \u00a7 1\u00ba, VI, inclu\u00eddo pela Emenda Constitucional n\u00ba 132, de 20 de dezembro de 2023. 21. BRASIL. Lei Complementar n\u00ba 227, de 13 de janeiro de 2026, art. 156.<\/p>\n","protected":false},"excerpt":{"rendered":"

Introdu\u00e7\u00e3o A discuss\u00e3o sobre tributa\u00e7\u00e3o costuma ser conduzida a partir de uma pergunta aparentemente simples: quanto o Estado deve arrecadar? A quest\u00e3o, contudo, \u00e9 insuficiente para compreender o problema da justi\u00e7a fiscal. T\u00e3o importante quanto saber quanto se arrecada \u00e9 perguntar de quem se arrecada e quem efetivamente suporta o \u00f4nus da tributa\u00e7\u00e3o. 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